電信業(yè)“營(yíng)改增”仍存稅收困惑

電信業(yè)營(yíng)改增仍存稅收困惑
趙國慶                                  國家稅務(wù)總局稅務(wù)干部學(xué)院

電信業(yè)自2014年6月1日納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅（以下稱(chēng)營(yíng)改增）試點(diǎn)。財政部和國家稅務(wù)總局已經(jīng)下發(fā)了《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于將電信業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅[2014]43號，以下簡(jiǎn)稱(chēng)43號文）明確了具體政策問(wèn)題。但細細研讀文件，仍有很多稅收困惑尚待解決：

一、  預付費和后付費營(yíng)改增后的稅收問(wèn)題

電信企業(yè)在開(kāi)展預付費和后付費運營(yíng)方式下發(fā)票開(kāi)具的稅收風(fēng)險。對于后付費用于，由于是先消費，后付款。在付款環(huán)節，該用戶(hù)究竟使用了多少基礎電信服務(wù)，多少增值電信服務(wù)是清楚的。由于基礎電信服務(wù)和增值電信服務(wù)稅率是有差異的。如果用戶(hù)是增值稅一般納稅人，電信企業(yè)在收費開(kāi)票環(huán)節需要就不同稅率的項目分別列示營(yíng)業(yè)額和稅率，以便對方進(jìn)行正確的進(jìn)項稅抵扣。

但是，如果是預付費方式，目前是用戶(hù)在充值環(huán)節，電信企業(yè)就給用戶(hù)開(kāi)具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票。此時(shí)，電信企業(yè)雖然開(kāi)票并收取了款項，、目前根據修訂后的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細則的精神，電信企業(yè)開(kāi)展預付費中收到的預收款應該在服務(wù)實(shí)際提供時(shí)確認收入納稅?，F在電信營(yíng)改增，此時(shí)如果預付費用戶(hù)在充值環(huán)節電信企業(yè)直接開(kāi)發(fā)票，由于《增值稅暫行條例》規定增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間中如果納稅人先開(kāi)發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當天。此時(shí)，電信企業(yè)交稅時(shí)究竟按何種稅率繳稅呢？這里，稅務(wù)機關(guān)很有可能需要先按11%的稅率交稅，后期根據用戶(hù)實(shí)際使用的情況計算稅率差進(jìn)行多繳增值稅的抵免，這會(huì )增加核算的壓力和企業(yè)稅收風(fēng)險。

二、如何分配附帶贈送貨物的營(yíng)業(yè)額

43號文明確，納稅人提供電信業(yè)服務(wù)時(shí)，附帶贈送用戶(hù)識別卡、電信終端等貨物或者電信業(yè)服務(wù)的，應將其取得的全部?jì)r(jià)款和價(jià)外費用進(jìn)行分別核算，按各自適用的稅率計算繳納增值稅。

但是對于納稅人提供電信業(yè)服務(wù)時(shí)，附帶贈送用戶(hù)識別卡、電信終端等貨物如何分別核算營(yíng)業(yè)額問(wèn)題，43號文卻沒(méi)有給予明確，這個(gè)在實(shí)際執行中就存在很大的稅收風(fēng)險。比如，電信企業(yè)開(kāi)展充話(huà)費送手機活動(dòng)，充5000元話(huà)費增送價(jià)值5000元手機。此時(shí)，如何分別核算電信服務(wù)和終端手機的營(yíng)業(yè)額，是按公允價(jià)值分配，即電信服務(wù)收入和手機銷(xiāo)售收入分別按2500元計算，還是另有其他的分配方式，這些都有待在后期實(shí)施環(huán)節稅企雙方進(jìn)一步溝通確認。

三、境外電信業(yè)務(wù)免稅規則變更

原先電信業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)，國家稅務(wù)總局專(zhuān)門(mén)下發(fā)過(guò)《國家稅務(wù)總局關(guān)于國際電信業(yè)務(wù)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（國稅函[2010]300號）明確過(guò)兩個(gè)問(wèn)題：第一是根據《中華人民共和國營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及實(shí)施細則的有關(guān)規定，單位或個(gè)人出租境外的屬于不動(dòng)產(chǎn)的電信網(wǎng)絡(luò )資源（包括境外電路、海纜、衛星轉發(fā)器等）取得的收入，不屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，不征收營(yíng)業(yè)稅；第二是根據《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人金融商品買(mǎi)賣(mài)等營(yíng)業(yè)稅若干免稅政策的通知》（財稅[2009]111號）的有關(guān)規定，境外單位或個(gè)人在境外向境內單位或個(gè)人提供的國際通信服務(wù)（包括國際間通話(huà)服務(wù)、移動(dòng)電話(huà)國際漫游服務(wù)、移動(dòng)電話(huà)國際互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)、國際間短信互通服務(wù)、國際間彩信互通服務(wù)），不屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，不征收營(yíng)業(yè)稅。

但是，在電信業(yè)“營(yíng)改增”后，43號文只是規定了“境內單位和個(gè)人向中華人民共和國境外單位提供電信業(yè)服務(wù)，免征增值稅”。這里相對于國稅函[2010]300號一個(gè)重大的變化在于，電信業(yè)“營(yíng)改增”后，對于境外單位或個(gè)人在境外向境內單位或個(gè)人提供的國際通信服務(wù)（包括國際間通話(huà)服務(wù)、移動(dòng)電話(huà)國際漫游服務(wù)、移動(dòng)電話(huà)國際互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)、國際間短信互通服務(wù)、國際間彩信互通服務(wù)）不再免征增值稅，而是要按規定征收增值稅，具體由境內單位在向境外單位支付時(shí)代扣代繳。這個(gè)改變是符合增值稅跨境勞務(wù)稅制原理的。同時(shí)，這個(gè)免稅規則的改變不會(huì )造成境外電信商的提價(jià)而增加境內電信企業(yè)的負擔。因為增值稅下，境內企業(yè)代扣的增值稅是可以憑扣繳完稅憑證做進(jìn)項稅抵扣的。

四、積分換購增值稅規定仍有未明確問(wèn)題

43號文明確：以積分兌換形式贈送的電信業(yè)服務(wù)，不征收增值稅。這個(gè)規則和財稅[2011]133號[全文廢止]中明確的，對于航空運輸企業(yè)提供的旅客利用里程積分兌換的航空運輸服務(wù)，不征收增值稅的規定是一脈相承的。
但是，這里就有一個(gè)麻煩的事情，無(wú)論是對于航空企業(yè)還是電信企業(yè)，財政部和國家稅務(wù)總局明確的積分兌換不征收增值稅都要求兌換的項目和購買(mǎi)的項目一致，即航空企業(yè)買(mǎi)機票積分兌換的是機票，電信企業(yè)購買(mǎi)電信服務(wù)的積分兌換的也是電信服務(wù)。對于消費者用積分在航空企業(yè)或電信企業(yè)的積分商城不是兌換信息服務(wù)，而是兌換實(shí)物商品該如何處理，則是一個(gè)尚未明確的問(wèn)題。比如，南航客戶(hù)用積分兌換100元話(huà)費，電信客戶(hù)用積分兌換一個(gè)杯子。如果這里積分換購在增值稅界定為折扣銷(xiāo)售，但銷(xiāo)售的物品增值稅稅率不一樣，比如電信可以積分對杯子，如界定為折扣銷(xiāo)售則認為電信企業(yè)是既提供了電信服務(wù)也銷(xiāo)售了杯子，此時(shí)積分兌換環(huán)節可能就不是不征增值稅問(wèn)題，而是需要補稅率差的問(wèn)題了。這一稅收風(fēng)險也需要企業(yè)給予關(guān)注。

這里要很好的解決積分兌換增值稅問(wèn)題，可能需要依靠電信企業(yè)的會(huì )計核算，根據企業(yè)合理的會(huì )計核算處理稅收問(wèn)題。由于國內幾大電信運營(yíng)商都在國外上市，同時(shí)考慮到中國會(huì )計準則和國際會(huì )計準則的等效，幾大電信運營(yíng)商的積分換購要根據國際財務(wù)報告詮釋委員會(huì )第13號-客戶(hù)忠誠(IFRIC 13 Customer Loyalty Programmes)進(jìn)行處理。但是這里在會(huì )計處理中涉及到會(huì )計估計的問(wèn)題。因此在會(huì )計處理和稅收處理的協(xié)調上會(huì )面臨一些挑戰，需要后期稅企雙方溝通制定出合理的方法。

納稅案例——“營(yíng)改增”后電信業(yè)增值稅納稅核算案例 <王海濤>      電信行業(yè)“零元購機”業(yè)務(wù)會(huì )計核算初探 <謝可川>

相關(guān)法規——國家稅務(wù)總局關(guān)于電信部門(mén)有關(guān)業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知（國稅發(fā)[2000]143號）

本文關(guān)鍵詞： 電信業(yè), 營(yíng)改增, 稅收, 困惑

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